Processo Administrativo Fiscal e a Revisão Judicial

RESUMO

O presente artigo busca possui o objetivo de proceder uma análise acerca de algumas particularidades do Processo Administrativo Fiscal de competência federal. Para a realização este encargo realizou-se uma análise da doutrina e dos entendimentos jurisprudenciais. Tomando por base este tema tão vasto, salienta-se a investigação da competência do ônus da prova no Processo Administrativo Fiscal e em qual momento deve ser apresentada a prova documental, assim como os aspectos da verdade formal e material. Uma outra questão de destaque a ser abordada é o debate acerca da possibilidade dos Tribunais Administrativos serem capazes para proceder o afastamento da aplicabilidade da lei sob fundamento de sua incompatibilidade com a Carta Magna. Outrossim, a investigação no que se infere a possibilidade do Judiciário em proceder revisões, quer seja de norma individual e concreta expressa no âmbito administrativo em benefício do contribuinte, bem como a eventual possibilidade de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, face a propositura intempestiva de recurso pelas vias administrativas.

Palavras Chave: Processo Administrativo Fiscal. Coisa Julgada. Revisão normativa individual e concreta.

INTRODUÇÃO

O processo administrativo fiscal possui como finalidade a solução de uma lide, em sede de matéria tributária, na qual a competência para a deliberação pertence a entidades judiciantes da Administração. Desta monta, a Administração exerce a autotutela e modera interiormente a legalidade de seus próprios atos. Em consequência o Processo Administrativo Fiscal alberga um complexo de normas que disciplinam o sistema jurídico processual administrativo oportuno aos conflitos tributários inferidos ante a Administração Pública (intenções tributárias e corretivas do Estados atacadas pelas vias administrativas por parte do contribuinte).

Sendo o processo administrativo tributário um instrumento de revisão oriundo por fatores externos, quais sejam, atos dos particulares, possuidores do direito de reivindicar que a Administração venha a empreender sempre nas vias da Ciência Jurídica, possibilitando que a Administração venha a exercer gerência sobre seus próprios atos e se aprimora quando há uma resposta do contribuinte em desfavor do interesse público defendido pela Administração e do direito subjetivo por tal atividade.

De acordo com a legislação a supremacia do interesse público exige que a Administração ao diligenciar no controle da legalidade de seus atos e reforça a garantia do contribuinte em ter seu direito respeitado. Conforme destaca Lídia Maria Lopes Rodrigues Ribas é o processo administrativo tributário recurso existente a serviço do contribuinte para que possa alcançar solução às suas demandas, permitindo o afastamento de lides com o fisco. [1]

Neste sentido serão destacadas algumas asserções para o melhor desenvolvimento do estudo. Após passa-se a delinear uma breve análise acerca do Processo Administrativo Fiscal, evidenciando os aspectos legais que o regem, os princípios constitucionais incidentes, sua finalidade, perpassando aos sujeitos da lide administrativa tributária, assim como os seus estágios, os meios de contestação existente, faz-se necessário também trazer a lume a diferenciação entre o Processo Administrativo Tributário e o Processo Judicial Tributário, bem como expor a diferença entre o Processo Administrativo Tributário e o Processo Judicial Tributário e, por fim, a possibilidade de revisão por parte do Judiciário de ações propostas pelo Fisco, referente a norma individual e concreta, definitiva, benéfico ao contribuinte.

DESENVOLVIMENTO

O vocábulo “processo” pode ser utilizado tanto para designar uma altercação que se desenvolve junto ao Poder Judiciário, assim como as querelas inferidas ante a Administração Pública, quer sejam acerca de proposição tributária ou puramente administrativos.

Todavia, como bem ressalta o doutrinador James Marins[2] não poder-se-ia emaranhar o Processo Administrativo Tributário com o procedimento administrativo tributário, posto que este último caracteriza-se por ser apuratório ou fiscalizatório, tendo por fim aparelhar o ato do lançamento, momento no qual o Estado arrecadador formaliza o crédito tributário em face do contribuinte, tendo como consequência o lançamento fiscal. Já o Processo Administrativo Fiscal é uma fase contenciosa da trajetória da formalização da obrigação tributária na esfera administrativa. Isto posto, uma vez formalizada o pleito fiscal converte-se o procedimento fiscal em Processo Tributário, passando a recair na legitimação definitiva do crédito tributário a salvaguarda peculiares ao devido processo legal, a ampla defesa e o contraditório. Mediante o exposto, vislumbra-se que é o lançamento e, sua consequente impugnação, a linde entre o procedimento e o processo administrativo.

Estando formalizado o processo administrativo fiscal por meio do lançamento e o conseguinte impugnação por parte do contribuinte, é a ocasião em que se entabula o estágio litigioso do embate tributário, observando-se que as decisões administrativas anteriormente enunciadas cingem a Administração, fomentando diversos desfechos.

O dicionário jurídico Plácido e Silva esclarece que:

“Procedimento nos revela a ação de ir por diante, a ação de prosseguir, ou a atuação, já o processo nos fornece a ordem de coisas, que se seguem uma às outras, dá-nos a direção dessa sucessão de coisas, para o exato cumprimento do que se tem em mira. (…) Assim, processo mostra-se a reunião de todos os feitos ou atos, que se indicam necessários e assinalados em lei, para que se investigue, para que se esclareça a controvérsia, e afinal, para que se solucione a pendência.”[3]

Segundo Hugo de Brito Machado:

“Na aplicação de normas que integram o chamado direito material, pela autoridade da Administração Pública, alguns atos devem ser praticados de forma ordenada e com observância de certas formalidades. Isto é necessário para garantir que tal aplicação ocorra de forma mais adequada possível e sejam respeitados os direitos do contribuinte.
Daí a instituição de um processo administrativo fiscal, destinado a regular a prática dos atos da administração e do contribuinte no que se pode chamar acertamento da relação tributária.”[4]

Na esfera federal o processo Administrativo Fiscal é regulado pelo Decreto n.º 70.235/72, com suas alterações posteriores, que cuida além de outros conteúdos, da indicação e imposição que os créditos tributários de competência da União, estabelecendo os trâmites e etapas processuais administrativas, a partir da interposição da impugnação junto à Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, até os recursos possíveis ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, tal como a Lei n.º 9.784/99 promulgada em sequência a Constituição Federal de 1988.

Foi o advento da Carta Magna de 1988 que o processo administrativo se transfigurou em ferramenta com maior destaque para a resolução das lides entre o Estado e os cidadãos, tanto que inserido em meio aos direitos fundamentais (Art. 5º, inc. LV, CF/88).

Além dos princípios do contraditório e da ampla defesa o Art. 2º, da Lei n.º 9.784/99 prevê que a Administração Pública também deverá observar os princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, impessoalidade, segurança jurídica, interesse público, eficiência, publicidade, informalismo, oficialidade e gratuidade.

Segundo Celso Ribeiro Bastos a ampla defesa é “...o asseguramento que é feito ao réu de condições que lhe possibilitem trazer para o processo todos os elementos tendentes a esclarecer a verdade”. [5] Por sua vez o contraditório, segundo Di Pietro é:

"O princípio do contraditório, que é inerente ao direito de defesa, é decorrente da bilateralidade do processo: quando uma das partes alega alguma coisa, há de ser ouvida também a outra, dando-se-lhe oportunidade de resposta. Ele supõe o conhecimento dos atos processuais pelo acusado e o seu direito de resposta ou de reação. Exige: notificação dos atos processuais à parte interessada; possibilidade de exame das provas constantes do processo; direito de assistir à inquirição de testemunhas; direito de apresentar defesa escrita.” [6]

O princípio do contraditório se baralha com o princípio da ampla defesa, porém, como nos explana Theodoro Júnior

“é mesmo a sua próprio exteriorização formando os dois em um dos alicerces do devido processo legal, que, por sua vez, exige a estrutura dialética como o meio necessário para reverter em benefício da boa qualidade da prestação jurisdicional e da perfeita aderência da sentença à situação de direito material subjacente.” [7]

O princípio da legalidade prescinde que o processo administrativo seja estabelecido com fundamento e cuidado com a legislação, devendo atender aos propósitos de valia geral, sendo proibida o afastamento, quer seja total ou parcial, das competências e poderes, excluso os casos em que a lei autorizar, por meio a assinalação das conjecturas de fato e de direito que definem a decisão administrativa. Já, pelos princípios da razoabilidade e proporcionalidade, deve-se entender como a conformidade entre os meios e os fins, defesa a injunção de obrigações, contenções e corretivos em parâmetro superior essenciais para que se alcance o interesse público, sempre diligenciando com base arquétipos de probidade, decoro e boa-fé.

No processo administrativo é defesa a promoção pessoal dos agentes e autoridades administrativas e ter como objetivo de conquista a eficiência, assim como salvaguardar a segurança jurídica e o interesse público. Também, com base no princípio do informalismo, se dispensa meios inflexíveis para o processo administrativo, contudo devem os atos ter a devida publicidade, imprescindível para a conquista da segurança jurídica e a segurança procedimental. Pelo princípio da oficialidade, segundo o qual o fluxo do processo sempre será atribuição da Administração, mesmo que instaurado por fomentação do particular. E, por fim, pelo principio da verdade material, persegue-se todos os fatos por meio de todos os meios de prova lícitas existentes, podendo ser as mesmas apresentadas a qualquer tempo, posto que se objetiva o conhecimento da verdade formal dos fatos.

No que se infere ao objetivo do Processo Administrativo Fiscal, poder-se-ia afirmar que existe para o autocontrole, a fiscalização dos atos administrativos por parte da própria Administração, com o fim de afastar ilegalidades, para que possa escudar tanto o Estado como o contribuinte. Ao passo que é possível afirmar que o Processo Administrativo Fiscal também pretende garantir ao contribuinte o amparo de que terá seu patrimônio acometido pelos atos administrativos fiscais, tão somente após a sua revisão.

Este é formado por etapas ordenais, que visam averiguar o acontecimento do fato gerador, a matéria tributável, quem seria o sujeito passivo da obrigação tributária, o montante devido e, se cabível, definir a penalidade apropriada ao caso concreto.

Como todo processo o Processo Administrativo Tributário iniciará mediante fomento do interessado, devendo, contudo, a sua instauração de ofício quando a parte interessada seja a própria Administração.

No que se refere a produção de provas, no Processo Administrativo Fiscal deverão ser periciais e/ou documentais, devendo ser inequívocas, posto que o lançamento dispõe de presunção de veracidade, mesmo sendo esta relativa. Para Hugo de Brito Machado

“O ônus da prova dos fatos em disputa no procedimento administrativo fiscal não é do contribuinte, como alguns afirmam. O ônus da prova quanto ao fato constitutivo do direito é de quem o alega. Aplica-se a teoria geral da prova, que esta consubstanciada nas disposições do Código de Processo Civil. [8]

Evocando a tônica da competência para solucionar as lides no campo do processo administrativo, velando-se, consequentemente, igualmente do jugo ativo desta ligação, relação, vislumbra-se um tema de grande controvérsia na seara doutrinária.

No que se infere a competência territorial para a propositura da pleito administrativo a doutrina é uníssona, eis que para tanto deve-se apurar a natureza do tributo para que se alcance a decifração da dúvida, dessa forma, sendo o tributo pertencente a estrutura federal, a demanda será proposta no âmbito da administração federal e, da mesma forma, com os tributos estaduais e municipais, que deverão ser arguidos junto aos Estados e Municípios, respectivamente.

Conquanto, no que se refere à pessoa do sujeito ativo da relação jurídica é que se impõe controvérsias, posto que parte dos doutrinadores entendem que tão somente o Estado poderá figurar nesta posição, ao passo que, outra corrente doutrinária entende que qualquer pessoa que possua a capacidade tributária poderá figurar no polo ativo.

No que diz respeito ao sujeito passivo, ou seja, aquele que prática o fato gerador, denominado, pois, contribuinte, ou terceiro responsável, ao qual se destina a exigência do Fisco, desde que preenchido certos requisitos enumerados no Código Tributário Nacional e, por essa relevância, possui a legitimidade para diligenciar em tal demanda.

Sendo o processo uma sequência de atos a serem praticados, estruturados de uma maneira que se alcance a seu objetivo anteriormente determinado. É o artificio de ajustar o litígio por intermédio de uma relação jurídica afeita do direito público. Ao passo que procedimento é o meio por qual se executa os atos processuais, seriam os ritos, a forma material por meio a qual o processo se cumpre em cada caso factual.

Dessarte, seriam 5 as fases globais do processo administrativo e que se processam na seguinte ordem: instauração, instrução, defesa, relatório e julgamento.

A instauração é a manifestação escrita das ocorrências com a respectiva indicação do direito que deu origem ao processo. Quando a Administração for o polo ativo deverá ser instruído com a portaria, auto de infração, representação ou despacho inaugural da autoridade competente, já quando distribuído pelo administrado ou servidor, deverá ser realizado por meio de requerimento ou petição.

Segue-se a fase da instrução, fase na qual os fatos são clarificados, havendo a produção de provas, que podem ser prestadas por intermédio do depoimento das partes, a oitiva de testemunhas, inspeções pessoais, a realização de perícia técnica e a anexação de documentos oportunos.

Seguidamente tem-se a fase do relatório que consiste na condensação do que fora apurado no processo, quer seja por quem o presidiu de forma individual, ou por parte da comissão processante, com a análise das provas, dos acontecimentos, do direito controverso, bem como a sugestão ilativa para a deliberação da autoridade julgadora competente. Seria a peça elucidativa e opinativa, que não possui propósito vinculante para a Administração ou para os demais interessados.

Por fim, a fase do julgamento é aquela na qual a decisão pronunciada pelo mando competente acerca do intento do processo. Íris Vânia Santos Rosa endossa que no julgamento “O essencial é que a decisão seja motivada com base na acusação, na defesa e na prova, não sendo lícito à autoridade julgadora argumentar com fatos estranhos ao processo ou silenciar sobre as razões do acusado.” [9]

Em contrapartida, no estágio do contencioso do Processo Administrativo Fiscal, existem formas hábeis previstas pela legislação vigente para que o contribuinte possa se opor aos lançamentos tributários, quais sejam, por meio da Impugnação, a Manifestação de Inconformidade, o Recurso Voluntário ao CARF, o Recurso de Ofício, o Recurso Voluntário ao CSRF, Recurso Especial, Embargos de Declaração, o Agravo, Pedido de Retificação, o Recurso Hierárquico, além de outros recursos.

A impugnação deverá ser dirigida às Delegacias da Receita Federal de Julgamento (DRJ) e oferecida no prazo de 30 dias, pelo sujeito passivo, para atacar o auto de infração ou notificação de lançamento (Art. 14 e 15 do Decreto n.º 70.235/72).

O recurso de Manifestação de Inconformidade, também deverá ser dirigido às Delegacias da Receita Federal de Julgamento (DRJ), cabendo a sujeito passivo, no prazo de 30 dias, em contraposição a despacho decisório das Delegacias da Receita Federal (DRF) ou das Inspetorias da Receita Federal (IRF), que tenham indeferido pedido de compensação, restituição ou restituição do crédito tributário, ou que não tenha acolhido o direito à imunidade, à suspensão, à isenção ou à redução de tributos ou contribuições (Inc. I, Art. 224 do Regimento Interno da Secretária da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF n.º 030, de 25 de fevereiro de 2005).

Por sua vez, o Recurso Voluntário remetido ao Conselho Recursal (CARF) e distribuído pelo sujeito passivo da obrigação tributária, deve diligenciado no prazo de 30 dias, em face de decisão das DRJ que tenham manifestado pela procedência, parcial ou total, do lançamento efetuado por meio de auto de infração ou notificação de lançamento (ou seja, nesta hipótese o que se ataca é o não acatamento, quer seja, parcial ou total, da impugnação), ou que tenha denegado a requisição nas hipóteses de solicitação de compensação, restituição ou ressarcimento de crédito tributário, bem como a recognição de direito à imunidade, suspensão, isenção e redução de tributos ou contribuições (da mesma forma é interposto em face do não acolhimento, quer seja total ou parcial, da manifestação de inconformidade) (Art. 33, Decreto n.º 70.235/72).

Já, no que toca ao Recurso de Ofício, este deve ser encaminhado ao CARF e proposto pelas DRJ em face de suas próprias decisões (proferidas quando da apreciação de impugnação de lançamento de ofício), quer seja total ou parcial favorável ao sujeito passivo da obrigação tributária, que afastem o dever de pagar o tributo e multa pelo valor total (lançamento principal e decorrente) que ultrapassa a R$ 500.000,00 (Inc. I, Art. 34, do Decreto n.º 70.235/72).

O Recurso Voluntário direcionado à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) e proposto pelo sujeito passivo, deve ser efetuado no prazo de 30 dias, e busca alterar a decisão do CARF que tenha reconhecido a legitimidade do recurso de ofício movido pelas DRJ (Art. 34 e §1º do Art. 33, do Decreto n.º 70.235/72, Anexo II da Portaria MF n.º 55/1998, e Art. 10 do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) – Anexo I da Portaria MF n.º 55/1998.

Por seu turno, o Recurso Especial deverá ser dirigido à CSRF e proposto, no prazo de 15 dias, em face da deliberação não unânime da Câmara do CARF, nos em que a mesma afrontar a lei ou prova constante do processo (este recurso é privativo do Procurador da Fazenda Nacional), ou, ainda, em face de decisão que atribuir a legislação tributária interpretação diversa da que lhe tenha outorgado outra Câmara d CARF ou da própria CSRF (este pode ser interposto tanto pelo Procurador da Fazenda como pelo sujeito passivo da obrigação tributária) (Anexo II da Portaria MF n.º 55/1998, e Art. 5º do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF – Anexo I da Portaria MF n.º55/1998)..

Já o Embargo de Declaração deverá ser envaido ao CARF ou à CSRF, no prazo de 5 dias, por Conselheiro da Câmara, pelo Procurador da Fazenda Nacional, pelo sujeito passivo, pela autoridade julgadora de primeira instância ou por parte da autoridade incumbida do cumprimento acórdão, quando observado obscuridade, dúvida ou contradição no acórdão proferido entre a deliberação e suas razões, ou quando houver omissão sobre algum ponto que deveria ter sido proferido pronunciamento pela Turma (CSRF) ou da Câmara (CARF) (Anexo II da Portaria MF n.º 55/1998, e artigo 27 do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF – Anexo I da Portaria MF n.º 55/1998).

O Agravo é um recurso que deve ser encaminhado para aos CARF, na pessoa do Presidente da Câmara recorrida, devendo ser proposto no prazo de 5 dias, de competência do Procurador da Fazenda Nacional ou pelo sujeito passivo da obrigação tributária, para atacar despacho que denegar o prosseguimento do Recurso Especial (Anexo II da Portaria MF n.º 55/1998, e artigo 9.º do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF – Anexo I da Portaria MF n.º 55/1998).

No que diz respeito ao Pedido de Retificação, este deverá ser encaminhado às DRJ, ao CARF ou à CSRF e oferecido, dependendo do caso, por parte da autoridade encarregada da realização do acórdão, pela autoridade julgadora de primeira instância, pelo Procurador da Fazenda Nacional, por Conselheiro ou pelo sujeito passivo, com o objetivo de reparar erros materiais devidas por engano, erros de escrita ou de cálculo observados na decisão (Parágrafo 1.º do artigo 22 e artigo 27 da portaria MF n.º 258, de 24/08/2001, Anexo II da Portaria MF n.º 55/1998, e artigo 28 do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF – Anexo I da Portaria MF n.º 55/1998).

O Recurso Hierárquico deverá ser dirigido às autoridades hierarquicamente superior àquelas que executaram os atos atacados, no prazo de 10 dias, nas hipóteses em que não haja previsão de recursos consignados no processo administrativo fiscal (Arts. 56 a 65, Lei n.º 9.784/99).

E, por fim, outros Recursos previstos na legislação tributária, que visam à contestação de atos administrativos específicos como, por exemplo, a título de mera ilustração, a Solicitação de Revisão da Vedação, o recurso proposto para atacar ato de exclusão do sujeito passivo do “Refis”.

Ocasionalmente, dada a algumas características em comum, o Processo Administrativo Tributário pode ser confundido com o Processo Judicial Tributário, contudo, possuem naturezas antagônicas. Porquanto o Processo Judicial Tributário caracteriza-se pela relação triangular, havendo além do sujeito ativo, do sujeito passivo, a figura do julgador, no processo administrativo é a própria Administração, um dos polos da relação jurídica que figura ao mesmo tempo como parte e julgador da lide.

Uma outra diferença é no que se infere a produção de provas, uma vez que no processo administrativo busca-se a verdade material, ou seja, “... a efetiva correspondência entre proposição e acontecimento...” [10], não havendo relevância o momento no qual a mesma foi disponibilizada, interessando tão somente a sua licitude, ao passo que no processo judicial se busca atingir a verdade formal, ou seja, “... a verdade verificada no interior de um determinado jogo, mas suscetível de destoar da ocorrência concreta, ou seja, da verdade real”.” [11]

Não obstante, a maior dissimilitude existente entre o Processo Administrativo Tributário e o Processo Judicial Tributário diz respeito a coisa julgada. Isto porque, na esfera administrativa, o contribuinte, mesmo após a interposição de recurso, houver seu pleito denegado e, consequentemente, for vencido no pleito, poderá ingressar nas vias judiciais com o intuito de rediscutir o tópico que entende ser seu direito, mesmo que não hajam provas ou fatos novos àqueles apresentados junto ao Processo Administrativo Tributário. Entretanto, uma vez suplantado em todos os recursos e possibilidades junto ao Judiciário não terá o contribuinte como rediscutir o direito prejudicado, eis que, neste caso, o feito padecerá sob o julgo da coisa julgada.

Resumidamente, ocorre a coisa julgada quando não for mais possível interpor recursos, pedidos de revisões a decisão proferida, conforme o Art. 502 do CPC. Conforme salienta Alberto Xavier, em decorrência do princípio da universalidade da jurisdição, as deliberações, ainda que definitivas, proferidas em um processo de natureza administrativa não possui a rigidez da coisa julgada, face a sua possibilidade de retificação por parte do Poder Judiciário. [12]

Entretanto, vale ressaltar que, mesmo que as decisões administrativas em matéria tributária não possuam força de coisa julgada material, contudo como segue o supra citado doutrinador,

“... tais decisões têm forma similar à de ‘coisa julgada forma’, uma vez que são vinculantes e imutáveis para a própria Administração ativa, privada de meios jurídicos para reabrir o debate face ao Poder Judiciário, em caso de decisão desfavorável proferida pelos órgãos de Administração judicante, no exercício de funções de autocontrole.”. [13]

A decisão oriunda de um processo administrativo, com natureza permanente, amarra, vincula a própria Administração. Contudo, não vincula o contribuinte, que não declina a garantia do ingresso ao Poder Judiciário e ter a prestação jurisdicional estatal, posto que é de competência do Judiciário a vigilância, o controle último da legalidade, estando incluso neste rol os atos administrativos.

Porém, faz-se necessário salientar que a doutrina não é uníssona quanto ao tema no que se refere ao direito do Fisco, ao passo que o direito do contribuinte é incontendível.

Para parte da doutrina o direito a coisa julgada não se faz presente no processo administrativo em razão do que estabelece o princípio da inafastabilidade da jurisdição (Art. 5º, XXXV), da ampla defesa (Art. 5º, LV) e da isonomia (Art. 150, II).

Em contrapeso, a maior parte da doutrina entende que não existir a possibilidade de revisão judicial de decisão (norma individual e concreta) definitiva, na seara administrativa, que venha a beneficiar o contribuinte. Dentre os doutrinadores que se filiam a esta corrente está Schubert de Farias Machado, que bem resume as razões existentes:

“- O inciso XXXV do artigo 5º da Constituição Federal de 1988, interpretado em consonância com os demais ditames constitucionais, confere garantia de jurisdição ao particular e não ao Estado, até porque o Estado prescinde dessa garantia.
– Não cabe ao Juiz lançar, mas apenas controlar a legalidade do lançamento efetuado pela autoridade administrativa, e, se for o caso, anulá-lo no todo ou em parte. Isso impossibilita a Fazenda Pública de pedir em Juízo a anulação da decisão do Conselho de Contribuintes, pois a sentença que viesse a dar provimento à pretensão da Fazenda, anulando a decisão de não lançar e positivando a exigência do tributo, consistiria em verdadeiro lançamento ao arrepio do art.142 do CTN.
– A decisão do Conselho de Contribuintes implica a manifestação do juízo de legalidade da administração, que, no exercício do seu direito potestativo de lançar, decidiu não lançar.
– Admitir que a Fazenda pode pedir a anulação da decisão do Conselho de Contribuinte é tornar esse órgão verdadeiramente inútil, uma vez que lhe retira a razão de existir, que é dizer a palavra final da Administração acerca da validade do lançamento tributário. Sobretudo se considerarmos que a Fazenda estaria obrigada a submeter ao crivo do Judiciário todas as decisões do Conselho de Contribuintes que implicassem a redução do valor do tributo originalmente exigido, pois não poderia ficar a depender da conveniência administrativa a escolha dos casos que seriam postos em Juízo.
– O questionamento judicial dessa decisão pela Fazenda implica à Administração voltar atrás numa decisão formalmente perfeita e dada como definitiva ao contribuinte, contrariando o princípio da boa-fé que preside os atos administrativos.” [14]

Indubitavelmente, não há sentido que a Administração, que já possui vários privilégios em detrimento do contribuinte, fosse possível se colocar contra as decisões definitivas proferidas por seus próprios órgãos judicantes.

No mais, é justamente pela definitividade e imutabilidade das decisões que o CTN, em seu Art. 156, inc, IX, prevê que “a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva, na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória”. Para mais, o princípio do efeito vinculante do qual é dotada as decisões definitivas da Administração é evidente decorrência do princípio da jurisdicionalização do Processo Administrativo Tributário, pois que confere a tais decisões um efeito semelhante à da coisa julgada formal.

A deliberação definitiva do Processo Administrativo Tributário é terminativa para o ente tributante, eis que se infere no ato epilogo do controle de legalidade do lançamento, por meio do qual a Administração, diligenciando em sua competência privativa prevista em lei, averigua a validade daquele ato e, assim, delibera em mantê-lo ou não. É por esta razão que a decisão administrativa benéfica ao contribuinte, reconhecendo a inexistência do débito tributário, não se consubstancia em simples correção do lançamento, mas na cessação da norma individual e concreta inserida na legislação vigente por aquele ato. Com este tipo de decisão, tem-se o lançamento por cancelado, extinguindo-o.

CONCLUSÃO

Por todo o exposto, conclui-se que o Processo Administrativo Fiscal configura-se como veemente relevância para as relações tributárias, sendo um meio eficaz de resolução dos litígios entre o Fisco e os Contribuintes, sendo, pois regido pelo Decreto n.º 70.235/72 e suas demais alterações, que delimita os expedientes de todas as etapas processuais no âmbito da administração, assim como os recursos cabíveis.

O principal objetivo do Processo Administrativo Fiscal é o autocontrole por parte da Administração que, exerce a fiscalização de seus próprios atos no intuito de afastar ilegalidades e salvaguardar o Estado e o contribuinte.

Tanto que seria inconstitucional, com afronta direta ao Art. 5º, XXXV, da Constituição Federal, impedir que, uma vez proferida decisão terminativa junto à Administração, o contribuinte não pudesse se socorrer do Judiciário.

Os vereditos pronunciados pelos órgãos colegiados (normas individuais e concretas) em última instância deverão ser considerados pela Administração, no intuito de reverenciar a posição jurídica, cautelosa e prudente que provém dos seus órgãos. Todavia, apesar de configurar-se como dicotomia dentre os doutrinadores, fica evidente a impossibilidade da Fazenda Pública propor junto ao Judiciário pleito para rever as decisões proferidas por seus próprios Tribunais, sendo, pois, para o Fisco, final quando a decisão lhe for desfavorável. Até mesmo porque se assim não fosse poder-se-ia declarar a inutilidade dos Tribunais Administrativos.

[1] RIBAS, Lídia Maria Lopes Rodrigues. Processo Administrativo Tributário. 3. ed. São Paulo: Malheiros, 2008, p.687.

[2] MARINS, James, Direito Processual Tributário Brasileiro - administrativo e judicial. 4. ed. São Paulo: Dialética, 2005, p. 94.

[3] SILVA, De Plácido e. Vocabulário Jurídico. Rio de janeiro: Forense, 1978, p. 181.

[4] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 32. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2011, p. 457.

[5] BASTOS, Celso Ribeiro e MARTINS, Ives Gandra. Comentários à Constituição do Brasil. II vol. 3. Ed. São Paulo: Saraiva, 2002, p. 266.

[6] DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 12. Ed. São Paulo: Atlas, 2000, p. 491.

[7] THEODORO JÚNIOR, Humberto. A garantia fundamental do devido processo legal e o exercício do poder de cautela, no direito processual civil. Revista Forense, Rio de Janeiro, v. 310, abr-mai-jun. 1990, p. 22.

[8] MACHADO, op. cit., p. 449.

[9] ROSA, Íris Vânia Santos. “Protocolo Intempestivo e Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário”. VIII Congresso Nacional de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses, 2011, p. 83.

[10] PADRE, Fabiana Tomé Del. A prova no Direito Tributário. 1. Ed. São Paulo: Noeses, 2005, p.208.

[11] Apud., p.208.

[12] XAVIER, Alberto. Princípios do Processo Administrativo Tributário e Judicial Tributário. São Paulo: Forense, 2004, p. 255.

[13] Apud., p. 255.

[14] MACHADO, Schubert de Farias. A Decisão Definitiva no Processo Administrativo Tributário e o Ingresso da Fazenda Pública em Juízo, Revista Dialética de Direito Tributário n° 76, São Paulo: Dialética, 2001, p. 79-80.

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REFERÊNCIAS

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_____. Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966. Código Tributário Nacional. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172compilado.htm> . Acesso em: 17 de fevereiro de 2020.

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